Лиляна Панева
______________

Присъствието на лихви при предоставяне на заемни парични средства между фирми поставя много въпроси. Те са свързани както с необходимостта от договарянето на лихвата, така и с последващото й данъчно третиране. Трябва ли да бъде договорена лихвата, за да бъде дължима? Свободно ли е договарянето на нейния размер? Може ли да се отпуска безлихвен междуфирмен заем? Сделка ли е неговото предоставяне? Как се третира по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) приходът от лихви по такива заеми? При сделката издава ли се данъчен документ за целите на облагането с ДДС? Как се отчита приходът от лихви при определяне на задълженията по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)? Част от тези въпроси засягат интересите и на двете страни в заемните взаимоотношения, а други- тези на единия или на другия от участниците. Особеностите на техните отговори произтичат от специфичния характер на взаимоотношенията, в които влизат фирмите при междуфирмения заем, от една страна, и съвършено различното отношение към въпроса за лихвите, което съществува в гражданското и търговското ни законодателства, от друга.

Първият въпрос, на който ще отговорим, е дали при междуфирмените заеми лихва е дължима само, ако е договорена?

Поради различното отношение към въпроса за договарянето на лихвите в гражданското и търговското ни законодателства, отговорът на този въпрос предполага да бъде изяснен характерът на взаимоотношенията на участниците в междуфирмените заемни отношения. Особеностите при това произтичат от факта, че участниците в тези отношения са фирми, т.е. "търговци", но в същото време временното заемане на парични средства, каквото представлява по същество междуфирменият заем, не се извършва по занятие от заемодателя. Тогава разпоредбите на кое законодателство ще бъдат приложими при него - тези на чл. 240, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), който определя, че : "Заемателят дължи лихва, само ако това е уговорено писмено", или на чл.294, ал.1 от ТЗ, според който: "Между търговци лихва се дължи, освен ако е уговорено друго"?

Отговорът на този въпрос предполага да се определи дали предоставянето на парични средства назаем е търговска сделка или не? Търговска сделка според чл.286 , ал. 1 на ТЗ е "сделката, сключена от търговец, която е свързана с упражняваното от него занятие". Следователно въпреки, че при междуфирмените заеми участниците в заемните отношения са търговци, по смисъла на ТЗ предоставянето на парични средства на заем не е търговска сделка. Това означава, че в частта за договарянето и дължимостта на лихвата при междуфирмените заеми са приложими разпоредбите на гражданското законодателство - ЗЗД. Те са посочени в чл.240 до чл. 241 на раздел V - "Заеми", на особената част на Закона.¹

Според разпоредбата на неговия чл.240, ал. 1 с договора за заем заемодателят предава в собственост на заемателя пари (или други заместими вещи), а заемателят се задължава да върне заетата сума. Лихва се дължи само, ако това е уговорено писмено. Следователно за разлика от търговския кредит, при който недължимостта на лихвата следва да бъде изрично уговорена, при междуфирмените заеми, лихвата трябва да бъде договорена, за да бъде дължима. Въпреки това, както ще стане ясно по-нататък, безлихвените междуфирмени заеми попадат под ударите на данъчното законодателство и на практика това поставя в смисъл на двойственост възможността да се договаря недължимост на лихва.

Договорката за лихва следва да бъде направена писмено (чл.240, ал. 2 от ЗЗД). Като параметри на дължимата лихва в нея следва да бъде определен размерът и периодичността на лихвените плащания.

Тук възниква вторият от посочените по- горе въпроси: Свободно ли е договарянето на размера на лихвата?

Отговорът на този въпрос се затруднява от факта, че понастоящем в националното ни законодателство съществува правен вакуум по въпроса за размера на договорната лихва. Освен това, въпреки че междуфирменият заем не е търговска сделка по смисъла на ТЗ, от гледна точка на данъчното законодателство той е сделка, приходите от която подлежат на облагане. При това с цел защита на фиска, някои разпоредби на ЗКПО ограничават размера на лихвата, договаряна при такива сделки.

Правният вакуум, за който става въпрос, се отнася до факта, че в действащото търговско право няма легална дефиниция не само на понятието "договорна" лихва, но и на самото понятие "лихва". Според легалните определения на данъчното ни право обаче, (§1, т.7 от ДР на ЗКПО и §1, т.7 от ДР на ЗДДФЛ) "лихва" е доходът от всякакъв вид вземания за дълг. Фактически не напълно правно изяснен е и въпросът за размера на лихвата, която може да бъде договаряна при междуфирмените заеми. Поради липса на разпоредба по въпроса в ТЗ за него формално е в сила разпоредбата на чл.10, ал.2 на ЗЗД, която ограничава размера на тази лихва до този, определен от МС. В тази връзка втората част на тази разпоредба определя императивно, че: "Ако уговореният размер е по-голям, той се намалява по право до този размер". А какъв е размерът на договорната лихва, определен от МС? Тук законодателят мълчи, въпреки че в дискусии или коментари, та дори и в съдебни решения, въпросът за нормативно определения размер на лихвата понякога се смесва с разпоредбите на ПМС Nо72 от 08.04.94 г. (ДВ, бр.33 от 1994 г.). При това се пропуска фактът, че въпросното постановление има предвид размера на лихвата по неиздължените кредити, която се начислява по съвсем друго основание - това по чл.86, ал.1 от ЗЗД. Това означава, че неговите разпоредби се отнасят до размера на т.нар. "мораторна лихва" и имат предвид дължимото обезщетение при забава за издължаване, а не договорната възнаградителна лихва.

На практика при договорите за заем между търговци размерът на договорната лихва преди всичко следва да се съобразява разпоредбите на ЗКПО, относно критериите за наличие на отклонение от данъчно облагане (чл.16, т.3 от Закона). При това тези критерии не се отнасят само за сделките, сключени между свързани лица, а за всички случаи, при които е налице получаване или предоставяне на "кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момент на сключване на сделката, включително в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна финансова помощ, както и опрощаването на кредити или изплащането за своя сметка на кредити, несвързани с дейността". Императивният текст на тази разпоредба не оставя съмнение, че всички случаи на междуфирмени финансови взаимоотношения, свързани с договарянето или начисляването на лихва, която се отличава от действащата за момента пазарна лихва, ще се оценяват като сключени с цел отклонение от данъчно облагане. При наличието на такова отклонение данъчният финансов резултат от конкретната сделка се определя независимо от условията, при които е договорена тя. За целите на подоходното данъчно облагане размерът на този резултат се определя при условия, които биха били меродавни за съответния вид сделки "по пазарни цени и насочени към постигане на същия икономически резултат" (чл.16, ал.1 на ЗКПО).

Продължение в следващия брой

_______________________________________________________________________

¹ Съществуват и други становища по въпроса за приложимостта на търговското законодателство при сделки между търговци, които не правят разлика между сделките с наличието на търговски кредит и междуфирмените заеми (виж Апостолова С. "Свободно ли е договарянето на лихви", изд. Труд и право). Според автора това мнение не може да бъде споделено, защото игнорира разликата в характера на търговския кредит като вариант за осъществяване на плащането по сделка за покупко- продажба, т.е. по сделка, осъществявана по занятие и квалифицирана въз основа на това от ТЗ като "търговска сделка", и междуфирмения заем, който макар и възмезден е вид финансова помощ.