Лиляна Панева
Данъчен консултант

На българска фирма, регистрирана по ЗДДС, предстои изпълнението на договор за доставка на стока в Алжир. Съгласно постигнатото споразумение с купувача на стоката, фирмата е поела задължение да поеме транспортните разходи за превоза на доставката й до територията на Франция, откъдето той поема по-нататъшните разходи за превоза й до Алжир. Как се квалифицира доставката, която извършва българската фирма при тези обстоятелства - ВОД, доставка с местоизпълнение извън територията на страната, или доставка по чл. 28, ал. 1 или ал. 2 от ЗДДС? Каква данъчна ставка следва да се приложи към нея и с какви документи следва да разполага фирмата като доказателство, че стоката е напуснала територията на страната?

При посочените обстоятелства доставката, която извършва българската фирма, не е нито ВОД, нито доставка с местоизпълнение извън територията на страната. В зависимост от това как е оформено митнически извеждането на стоката извън територията на страната и на Общността, за българската фирма тя ще бъде доставка по чл. 28, ал.1 от закона, т.е. износ, облаган с нулева данъчна ставка, или доставка с местоизпълнение на територията на страната по чл.6, ал.3, т.3 от закона, за която тя следва да си самоначисли данък с протокол по чл.117, ал.2 от закона. Какво определя приложимостта на всяка една от тези възможности?

Съгласно правилата на международните условия за доставка на Инкотермс при посочените фактологични обстоятелства доставката би се квалифицирала като доставка по условията на търговския термин DAF - „Delivered at Frontier…. named place at frontier“, т.е. „Доставено до граница… посочено място на границата“. При него в случая като място за доставката би следвало да се посочи митническия граничен пункт от френската граница, през който стоката ще напусне територията на ЕС. Независимо от това (т.е. дори в договора да липсва такова изрично позоваване на посочения термин), при спазване на нормативноопределените митнически процедури и съответни заверки на документите, с които се извършва изпращането на стоката извън България и ЕС, нейната доставка може да се квалифицира като „износ“, т.е. като доставка, облагаема с нулева данъчна ставка.

Основание за това са принципите, на които е подчинено движението на стоките и на територията на Общността и техния митнически статут. Според тях в случая българската фирма извършва износ на стока по смисъла на чл. 28, ал.1 и 2 от ЗДДС, независимо от това, че стоката напуска територията на ЕС през митнически пункт, находящ се на територията на държава членка, различна от България. В тази връзка е приложима дефиницията на понятието „Държава членка на действителния износ“, дадена в т. 3 на § 1 от ДР на Наредба – Н 17 от 13.12 2006 г. на МФ относно приложението на чл. 37 и чл. 38 от Регламент 2454/ 93 на ЕИО, във връзка с писменото деклариране на износа. В съответствие с нея: „Държавата членка на действителния износ“ е държавата членка, от която стоките са били първоначално изпратени с цел износ, ако износителят не е установен в държавата членка на износа. Ако не участва друга държава членка, държавата членка на износ ще бъде същата, както и държавата членка на действителния износ.“

В случая държавата членка, от която стоките са изпратени, е България и следователно, тъй като износителят не е установен във Франция, т.е. държавата членка, през митническата граница на която стоката напуска територията на Общността, „държава членка на износа“ е България. За да се докаже законосъобразното прилагане на тази квалификация обаче, е необходимо стоката, доставяна от българската фирма на алжирския купувач, да напусне територията на страната при условията, реда за документирането и за заверката на митническите документи, предвидени за осъществяването на режим „Вътрешен общностен режим транзит (процедура Т2 и Т2F)“. В тази връзка от датата на присъединяването ни към ЕС по отношение на режим износ се прилагат разпоредбите на чл. 161-162 от МК от Регламент (ЕИО) № 2913/92 и чл. 788 – 796 от Регламент (ЕИО) № 2454/93. При това се прилага разпоредбата на чл. 161 параграф 2 от МК, „Общностни стоки предназначени да бъдат изнесени се поставят под режим износ с изключение на стоките, поставени под режим пасивно усъвършенстване или транзит по чл. 163 и чл. 164“.

За да има право да приложи нулева данъчна ставка за доставката си, в митническия документ, с който стоката напуска територията на страната, българската фирма следва да е посочена като износител, а като получател - алжирският й контрагент. При изпращането на стоки за трета страна през граничен пункт на държава членка, различна от държавата членка, откъдето започва превозът на доставката й, митническото учреждение на първата играе ролята на отправно митническо учреждение, а това на държавата членка, от територията на държавата членка, през което тя напуска Общността - на изходно такова. При това митническите декларации за стоките се изпращат от едното учреждение до другото под режим общностен транзит като отправното митническо учреждение заверява формуляр 3 на декларацията и го връща на декларатора, след като постави печат с червено мастило с текст „Export“ на всички екземпляри на транзитния документ или на друг заместващ документ. В случая отправно митническо учреждение ще е митническото учреждение на българската граница, през което стоката напуска територията на страната, а митническо учреждение, в което приключва режимът „вътреобщостен транзит“ и се потвърждава изпълнението на направлението „износ“, посочено в експортните документи, е френското митническо учреждение, през което стоката напуска територията на Общността.

Обръщаме изрично внимание на факта, че ако в случая българската фирма не спази посочения порядък за документиране и заверка на митническите документи за осъществяване на доставката си, то изпращането на стоката до територията на Франция ще бъде квалифицирано като доставка по чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС. Какви са тези доставки?

Такива са доставките, при които данъчно задължено лице изпраща или транспортира от територията на страната до територията на държава членка стоки за целите на икономическата си дейност в тази държава, без да е регистриран в нея за целите на облагането с ДДС (ако е регистриран в нея, доставката му е ВОД съгласно чл. 7, ал. 3 от ЗДДС и лицето ще дължи там данък за ВОП). Когато лицето не е регистрирано в държавата членка, където се изпращат стоките, за него възниква възмездна облагаема доставка с местоизпълнение на територията на страната (чл.17, ал.2 от закона) и то следва да си самоначисли за нея 20 на сто ДДС. Данъкът се начислява с протокол по чл.117, ал. 2 от закона. В такъв случай при извършването на износа от Франция доставката на фирмата към алжирския й контрагент ще е доставка с местоизпълнение на френска територия, облагаема с нулева данъчна ставка. С нея фирмата ще формира облагаем оборот за целите на регистрацията си там, съобразно френското данъчно законодателство.