Защо и кога се ползва пълен данъчен кредит по ЗДДС

Лиляна ПАНЕВА

Правото за приспадане на ДДС, заплатен при получаването на стока или услуга по облагаема доставка, или при внос, осъществени от регистрирани по ЗДДС лица, е основен инструмент за коректното функциониране на данъка. Необходимостта от него произтича от факта, че ДДС е вид косвен данък, който облага потреблението, но механизмът за функционирането му е многофазен. Осъществяването на този механизъм предвижда всеки регистриран по закона участник в търговска верига за производство, внос и продажба на облагаеми стоки и услуги да начислява, и да внася в бюджета нормативно определения размер на данъка върху стойността, която е добавил към стойността на реализираните от него стоки и услуги. В момента на данъчното събитие, свързано с тази реализация, платец на данъка е получателят на доставката им, но, ако той също е регистрирано лице по закона, при определени условия има право да приспадне размера на заплатения данък под формата на данъчен кредит. Така чрез заплащане, но и последващо приспадане от данъчните задължения на регистрираните лица частта на данъка, заплатен от тях на съответния етап от производството, вноса или/и реализацията на стоките и услугите, неговата величина се натрупва в тяхната цена. Без задължение за начисляване, но и без право за възстановяване на данъка, включен в тази цена, е първото нерегистрирано по закона лице, участващо в тяхната реализация по дадената търговска верига. То пренася натрупаната на предишните етапи величана на данъка в крайната цена на продаваните стоки и услуги. По този начин чрез данъчния кредит се осъществява коректното многофазно функциониране на този вид косвено облагане като същевременно се избягва кумулативния ефект от неговото поетапно начисляване.

С това се обяснява и логиката на разпоредбата на чл.62, ал. 1 на закона, която определя, че: "Данък не се начислява, когато регистрирано по този закон лице се разпореди със стоки или с резултата от получена услуга, за която платеният от него данък не е с право на данъчен кредит". Това е така, защото противното би довело до кумулиране на двоен данъчен оборот.

Следва да се има предвид обаче, че когато дадено регистрирано лице няма право на данъчен кредит за конкретна доставка поради това, че за нея не са спазени нормативните изисквания, посочената разпоредба не се прилага.

Какви са изискванията, които трябва да бъдат спазени, за да има регистрираното по ЗДДС лице право на данъчен кредит?

Изискванията за това са регламентирани в глава единадесета и дванадесета от ЗДДС (чл.63 до чл.71 включ.) и глава девета, чл. 61 до чл. 72 включ. от Правилника за неговото приложение (ППЗДДС). Те са различни за облагаемите доставки от вътрешния стокооборот и за доставките от внос. Общото и за двата вида доставки обаче е че, за да имат право на пълен данъчен кредит за тях, получателите им трябва да са ги използвали, да ги използват или да предстои да ги използват за извършването на облагаеми доставки.

Това е така, защото нормативната уредба изключва от правото на данъчен кредит освободените доставки (чл. 63, чл. 64, ал.1, т. 3 и чл. 65, ал.1, т. 4 от закона; такива доставки са тези на стоките и услугите, посочени в чл. 33-чл. 53б от ЗДДС) и доставките, извършени за лица, които не са регистрирани по закона. Износът на стоки и услуги, причислени към освободените доставки, също не дава право на данъчен кредит. Изключение прави само износът на лекарствени средства, произведени в България.

В случаите, при които получателят на дадена облагаема доставка е регистрирано по закона лице и доставката отговаря на нормативните изисквания за получаване на данъчен кредит, но лицето извършва или ще извършва с нея и облагаеми, и необлагаеми доставки, данъчният кредит, на който има право то, е само частичен.

Кога при сделки от вътрешния стокооборот за него възниква право на пълен данъчен кредит?

При сделките от вътрешния стокооборот за получателя на доставката възниква правото на пълен данъчен кредит, когато са изпълнени едновременно следните условия:

• към датата на възникване на данъчното събитие той и доставчикът му са регистрирани по ЗДДС лица, а доставката, заплатеният данък за която се приспада, е облагаема;
• притежава данъчна фактура за доставката или данъчно дебитно известие за начисления за нея данък, които отговарят на закона за счетоводството (ЗСч) и ЗДДС;
• доставчикът е отразил издадената данъчна фактура в дневника си за продажбите, в счетоводството си като задължение към бюджета и в справката-декларация, която е подал за периода. Данъкът за доставката следва да бъде начислен по смисъла на чл.55, ал.6 от закона най-късно към датата, на която изтича данъчният период, следващ периода, през който за нея е възникнало данъчното събитие;
• доставчикът не е изпълнил посочените задължения, но данъкът по съответната фактура или друг документ е преведен изцяло по негова "ДДС-сметка" най- късно до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит.

Като изключение от общото изискване, правото на данъчен кредит да може да бъде упражнено само от лице, което е било регистрирано по ЗДДС към датата на възникване на данъчното събитие, в чл.68 до чл. 71 включ. на глава дванадесета от ЗДДС и в чл. 70 до чл. 72 на глава десета от ППЗДДС са посочени и някои особени режими във връзка с регистрацията на данъчните субекти, които също им дават право на данъчен кредит.

Кога е налице право на пълен данъчен кредит при внос?

При сделки от внос вносителят има право на пълен данъчен кредит, когато са изпълнени едновременно следните изисквания:

• притежава писмена митническа декларация за вноса на доставката, в която е вписан като титуляр;
• към датата на издаването на митническата декларация за вноса е бил регистрирано по ЗДДС лице;
• данъкът, начислен от митническите органи, е внесен в републиканския бюджет по съответната сметка на митническото учреждение, оформящо вноса (посочена в чл. 75 от ЗДДС);
• извършил е, извършва, или ще извършва с внесената стока или услуга облагаеми доставки.

Право на данъчен кредит за заплатения данък при вноса имат и вносителите на доставки, оформени при режим "активно усъвършенстване" по системата с възстановяване.

За кой данъчен период възниква и се упражнява правото за приспадане на данъчния кредит?

Правото за приспадане на кредита възниква за данъчния период, през който е издадена данъчната фактура, данъчното дебитно известие или митническата декларация. То се упражнява от регистрирания получател или вносител на облагаемата доставка през същия или през един от следващите три данъчни периоди като се осчетоводява и се отразява в дневника му за покупко-продажби и в съответната му справка-декларация.

Изключение от посоченото представляват разпоредбите за особените режими за ползване на данъчен кредит във връзка с регистрацията на данъчните субекти, посочени в чл. 68 до чл. 71 на глава дванадесета от закона, и тези по реда на условията за упражняване правото на данъчен кредит за доставките по специалните случаи за начисляване и възстановяване на ДДС (чл. 58б от ЗДДС).