Лиляна Панева
______________

По смисъла на ЗДДС като "внос" най-общо се определя въвеждането на територията на страната на необщностни стоки (чл.16 от закона). За да получат статут на стоки за свободно обръщение на тази територия (а след приемането на страната ни за член на ЕС и на икономическата територия на Общността), при вноса на тези стоки следва да се заплатят съответните митнически и данъчни задължения, определени в действащото законодателство по въпроса.

Съгласно чл. 54 от ЗДДС задължението за заплащане на данъка във връзка с вноса възниква и той става изискуем на датата, на която възниква задължението за заплащане на вносните митни сборове. Данъчна основа (ДО) за определяне размера на дължимия данък при внос на стоки по чл. 16 от ЗДДС, които не са освободени от облагане, е митническата стойност на съответната доставка, която според чл. 55 от закона следва да бъде увеличена с:

1. Митните сборове, акциза и другите такси, дължими във връзка с вноса на стоките на територията на Общността, както и дължимите при внос на територията на страната; и
2. Присъщите на вноса разходи, като комисионна, разходи за опаковка, транспорт и застраховка, реализирани до първото местоназначение на стоките на територията на страната.

Следователно размерът на дължимия ДДС за вноса на стоки е пряко свързан с размера на митническата стойност на съответната доставка и със сумите на направените за нея допълнителни разходи до първото й местоназначение на територията на страната. При доставки по общ ред (без тези за инвестиционни проекти по чл. 166 от ЗДДС) данъкът за вноса се начислява от митническите органи и е очевидно, че за да бъдат включени в ДО на дадена доставка, сумите на евентуалните следващи разходи, свързани с вноса на дадена доставка, които са направени за нея до първото й местоназначение на територията на страната, следва да бъдат обявени пред митническите органи. В противен случай не би могло да се приеме, че те са свързани с международен стоков трафик и за тях да е приложима нулева данъчна ставка.

По принцип при доставките от международния стоков трафик и свързаните с тях доставки на транспортни, застрахователни, спедиторски и агенцийски услуги е приложима нулева данъчна ставка именно, защото се приема, че те присъстват в стойността на съответната доставка било като разлика в цената на доставяната стока в зависимост от конкретно приложеното условие за нейната доставка, било като допълнителни разходи, обявени в митническата декларация (МД) за вноса й. Именно затова в чл. 35, ал.1 от Закона за митниците (ЗМ) митническата стойност е определена като реално платената или подлежаща на плащане цена на стоките, продадени за износ за България, към която в съответствие с чл. 38 от закона са включени разходите, които се плащат от купувача, но не са включени в тази реално платена или подлежаща на плащане цена.

Съгласно чл. 35, ал. 4 от ЗМ реално платената или подлежаща на плащане цена е общата сума, която купувачът е платил или следва да плати за внасяните стоки на продавача или на трета страна за удовлетворяване на задълженията на продавача в съответствие с условията на съответната продажба. Разходите, платени от купувача, но невключени в реално платената или подлежаща на плащане цена, които според чл.38, ал.1, т. 1 от ЗМ следва да бъдат добавени към митническата стойност, в общи линии съответстват на тези, регламентирани в чл. 55, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ЗДДС . Като такива в ЗМ са посочени изрично разходите за: комисионни и възнаграждения за посредничество, контейнери, опаковане, материали, съставки, части и др.под., включени във внасяните стоки, инструменти, клишета, инженеринг, разработки, художествено оформяне, дизайн, планове, чертежи, лицензни такси, роялити, транспорт, товарно-разтоварни операции и обработки, застраховане.

Следователно, когато от страна на купувача бъдат извършени такива разходи след обявяване стойността на дадена доставка в МД, не може да се приеме, че за целите на облагането с ДДС доставката, за която са извършени тези разходи, е свързана с международен стоков трафик. Тя не е участвала в ДО, въз основа на която е начислен дължимия данък за вноса, и доставчикът й не следва да прилага към нея нулева данъчна ставка.

Такава е например доставката на услуга за транспортна обработка на стока, внесена у нас при следните обстоятелства:

Българска фирма внася от Китай хартия на стойност 72 756. 42 евро при условия на доставка CIF - пристанище Варна. Като стойност на доставката в митническата декларация за вноса й е обявена само стойността на стоката и дължимия ДДС за вноса й е определен върху тази стойност. След декларирането на доставката е извършена транспортна обработка на контейнерите, в които е превозвана стоката, която е за сметка на получателя й. За обработката му е издадена фактура, в която е посочена сума от 1668 евро съответно 3262. 42 лв. Доставчикът на услугата не е начислил за нея ДДС на основание прилагането на нулева данъчна ставка за доставка, свързана с международен стоков трафик. Как следва да се третира по ЗДДС доставката на тази услуга, след като стойността й не е включена в облагаемата митническа стойност на внесената стока. Ще има ли разлика в третирането й в зависимост от това дали доставчик на тази услуга е фирма, регистрирана по ДДС у нас, или фактурата за обработката е издадена от спедиторска фирма, установена и регистрирана за целите на облагането с ДДС в държава членка на ЕС, но е извършена от нейно поделение, установено у нас, по сметката на което ще бъде преведена сумата, посочена във фактурата.

Коментар на казуса:
В случая е налице доставка на стока по чл.16 от ЗДДС при условията на търговския термин CIF с договорено крайно местоназначение пристанище Варна. В съответствие с условията на този термин в доставната цена на стоката е включена нейната стойност, разходите за превоза й до договореното местоназначение и разходите за застраховката й срещу транспортни рискове. Според правилата на стандартните международни условия на доставка Инкотермс при доставки, цената за които е договорена по условията на термина CIF, рискът и разноските за доставката преминават от продавача върху купувача след натоварването й на кораба (по точно преминаването й над корабния борд) и следователно всички извършени разходи след това са за сметка на купувача. Това означава че в стойността на доставката, която е посочила в митническата си декларация за вноса на хартията българската фирма - вносител, не са включени разходите за транспортната й обработка, извършена след нейното разтоварване. Следователно стойността на обработката не е включена в ДО на вноса и по силата на чл. 35 и чл.38 от ЗМ и съответно чл. 55 от ЗДДС не може да се приеме, че тя е доставка на услуга, свързана с него, т.е. с международния стоков трафик. На практика това означава, че към тази доставка не може да се приложи нулева данъчна ставка. В общ порядък това е доставка с място на изпълнение на територията на страната и към нея е приложима стандартната данъчна ставка. За законосъобразното данъчно третиране на доставката при посочените обстоятелства са възможни две хипотези.

1. Транспортната обработка е извършена от фирма, установена и регистрирана по ДДС у нас. Тогава:
   • българската фирма - вносител, може да поиска да бъде извършена промяна на подадената от нея митническа декларация по реда на чл. 165 на ППЗМ, който дава възможност тя да бъде анулирана по искане на декларатора и заменена с нова и след разрешението за вдигане на стоките, или по друг ред, прилаган от митническите органи за определяне на допълнително митническо задължение за доставки от внос;
   • в съответствие с чл.116, ал. 2 от ЗДДС фактурата за транспортната обработка с приложена в нея нулева данъчна ставка да се приеме за погрешно издадена и да се анулира, а на нейно място бъде издадена нова с начислен данък. При анулиране на фактура, данните от която са включени в данъчните регистри на доставчика или на получателя, се съставя протокол с реквизитите, определени в чл.116, ал. 4 от закона.
2. Ако за доставчик на услугата за транспортна обработка се приеме фирмата, установена в друга държава членка на ЕС, която не е регистрирана за целите на облагането с ДДС у нас, фактурата й може да бъде без начислен данък. Основанието на това обаче няма да е документирането на доставка с нулева данъчна ставка във връзка с международен трафик, а на доставка на услуга за транспортна обработка с място на изпълнение, определено по реда на чл. 21, ал. 2, т. 3, буква "б" от ЗДДС, извършена у нас от нерегистрирано данъчно задължено лице. При това чуждестранната фирма ще формира у нас облагаем оборот за задължителна регистрация по чл. 96, ал. 1 от закона.